Оценочные резервы в бухгалтерской отчетности

Полезный материал в статье: "Оценочные резервы в бухгалтерской отчетности" с ответами на все сопутствующие вопросы. Если у вас возникнут дополнительные вопросы, то вы их всегда можете задать дежурному консультанту.

Финансовый словарь

Финансовый словарь — включает наиболее часто употребляемые термины современной финансовой и банковской практики. Особое внимание уделено терминологии финансового анализа, а также финансового менеджмента. Финансовый словарь рассчитана на широкий круг читателей, работающих в разных сферах бизнеса, студентов, учащихся и преподавателей. Он окажется полезной всем, кто стремится расширить свои представления о современных финансах и желает чувствовать себя уверенно в профессиональной деловой жизни.

Для навигации по Финансовому словарю используйте алфавитное меню:

Оценочные резервы

«Финансовая газета», 2011, N 14

Создание оценочных резервов с 2009 г. должно производиться в соответствии с требованиями Положения по бухгалтерскому учету «Изменения оценочных значений» ПБУ 21/2008, утвержденного Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н (ред. от 25.10.2010). Для этого бухгалтерам необходимо понять, что же такое оценочное значение, чтобы рассчитать сумму оценочного резерва. В соответствии с ПБУ 21/2008 оценочным значением среди прочего является величина оценочного резерва и др., а изменением оценочного значения признается корректировка стоимости актива (обязательства) или величины, отражающей погашение стоимости актива, обусловленная появлением новой информации, которая производится исходя из оценки существующего положения дел в организации, ожидаемых будущих выгод и обязательств и не является исправлением ошибки в бухгалтерской отчетности.

Однако в Федеральных правилах (стандартах) аудиторской деятельности, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 23.09.2002 N 696 (ред. от 27.01.2011), также содержится определение оценочных значений, в соответствии с которым ими являются приблизительно определенные или рассчитанные работниками аудируемого лица на основе профессионального суждения значения некоторых показателей при отсутствии точных способов их определения, в том числе оценочные резервы.

Для расчетов оценочных значений и подтверждения правомерности самих расчетов бухгалтеру необходимо не только утвердить их в учетной политике, но и отстоять расчетные суммы перед аудиторами при прохождении аудиторской проверки. Таким образом, методика должна быть либо согласована с аудиторами, либо к разработке такой методики должен быть привлечен внутренний или внешний специалист (в зависимости от вида оценочного значения).

Виды оценочных резервов, которые мы рассмотрим далее:

резерв по сомнительным долгам (см. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (ред. от 25.10.2010));

резерв под обесценение МПЗ (см. Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденное Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н (ред. от 25.10.2010));

резерв под обесценение финансовых вложений (см. Положение по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02, утвержденное Приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н (ред. от 08.11.2010)).

Создание данных резервов предусмотрено нормативными актами. Однако бухгалтеры, как правило, указывают в учетной политике, что данные виды резервов не создаются. Создание резервов связано с дополнительными проблемами по подтверждению методик расчетов, по проведению самих расчетов и появлению разниц в бухгалтерском и налоговом учете.

Сомнительный долг — это дебиторская задолженность, которая не погашена в установленные договором сроки (в договоре должны быть строго оговорены сроки погашения платежей) и не обеспечена гарантиями (это также должно быть предусмотрено договором). В случае отсутствия в договоре условий об оплате или наличии гарантийных обязательств дебиторскую задолженность нельзя признать сомнительным долгом и, следовательно, создать по ней резерв.

После выявления такого вида задолженности необходимо провести ее инвентаризацию. Порядок и документальное оформление утверждаются руководителем (главным бухгалтером).

Необходимо по каждому долгу определить сумму резерва (общий порядок определения резерва должен быть закреплен распорядительным документом), которая рассчитывается в зависимости от платежеспособности и оценки вероятности погашения долга, расчет оформляется справкой. Однако и платежеспособность, и вероятность погашения долга можно оценить качественными, а не количественными показателями, например утвердить критерии надежных и ненадежных должников, по которым можно создавать резерв в сумме 50 или 100% суммы долга.

Создание резерва под обесценение материально-производственных запасов сопряжено с наибольшими трудностями.

Во-первых, существует несколько оснований для создания самого резерва:

моральное старение запасов;

потеря первоначальных качеств;

снижение текущей рыночной стоимости.

[1]

Запасы должны быть проверены на каждый из указанных критериев, и на основании проведенной оценки необходимо создавать резерв.

Во-вторых, нельзя забывать о следующих особенностях создания этого резерва:

резерв создается по единице запасов (допускается создание резерва по виду или группе, единицу учета запасов необходимо выбрать и закрепить распорядительным документом);

нельзя создавать резерв по группам запасов следующего типа: производственные, вспомогательные, товары, готовая продукция и др.;

нельзя создавать резерв по запасам, которые участвуют в производстве продукции, стоимость которой соответствует или превышает ее себестоимость.

В-третьих, при расчете текущей рыночной стоимости необходимо оценить следующую информацию:

изменение цены или фактической себестоимости, непосредственно связанное с событиями после отчетной даты;

назначение материально-производственных запасов;

текущая рыночная стоимость готовой продукции, при производстве которой используются запасы.

Собранную информацию необходимо квалифицировать в стоимостном выражении, т.е. если в связи с изменением рыночной обстановки снизилась рыночная стоимость запасов, то для создания резерва по ним необходимо оценить возможную стоимость продажи данных запасов и подтвердить ее документально. Документальное подтверждение всех расчетов является необходимостью для создания резервов и включения их в состав прочих расходов организации.

Для приобретенных материалов и товаров рыночную стоимость можно получить по данным поставщиков (счета на текущую оплату, оферты, прайс-листы, заверенные поставщиком, с указанием даты действия указанных цен), для готовой продукции подтвердить рыночную стоимость можно собственной ценовой политикой, внесенными в нее изменениями после отчетной даты, договорами с покупателями и пр.

Для создания резерва под обесценение финансовых вложений необходимо разделить финансовые вложения на две группы:

финансовые вложения, по которым не определяется их текущая рыночная стоимость (только по данному виду финансовых вложений может создаваться резерв);

финансовые вложения, по которым определяется их текущая рыночная стоимость.

Затем следует определить критерии устойчивого существенного снижения стоимости финансовых вложений. В соответствии с законодательством необходимо оценить следующие обстоятельства:

на отчетную дату и на предыдущую отчетную дату учетная стоимость существенно выше их расчетной стоимости (профессиональное мнение бухгалтера об оценке существенности должно быть зафиксировано в учетной политике или приказе);

в течение отчетного года расчетная стоимость финансовых вложений существенно изменялась исключительно в направлении ее уменьшения (т.е. расчет должен быть периодическим (не реже одного раза в год), период устанавливается главным бухгалтером и фиксируется в приказе, расчет может проводиться на основании реальных предложений о покупке или расчетов о предполагаемой цене продажи);

на отчетную дату отсутствуют свидетельства того, что в будущем возможно существенное повышение расчетной стоимости данных финансовых вложений (самый спорный момент, так как прогнозировать ситуацию невозможно с какой бы то ни было степенью достоверности, но никто не запрещает при составлении годовой бухгалтерской отчетности использовать данные за I квартал следующего года для подтверждения снижения стоимости финансовых вложений в будущем).

Читайте так же:  Унифицированная форма т-53 (платежная ведомость)

При соблюдении указанных критериев необходимо подтвердить текущие результаты по ним документально (составить бухгалтерскую справку на основании приказов и расчетов). После расчета текущей рыночной стоимости можно создавать резерв.

Утверждать порядок расчета суммы создаваемого резерва нет необходимости, так как законодательно предусмотрено создание резерва только в сумме разницы между учетной стоимостью и расчетной стоимостью финансовых вложений, ни в большей, ни в меньшей сумме резерв создавать нельзя.

Однако все перечисленные трудности не являются основанием для отказа от создания резервов, поскольку учетная политика организации должна обеспечивать большую готовность к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов (требование осмотрительности) (см. Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/2008, утвержденное Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н (ред. от 08.11.2010)).

Для соблюдения данного требования необходимы резервы, которые позволят:

донести до пользователя отчетности информацию о справедливой стоимости активов, принадлежащих организации;

правильно сформировать финансовый результат как отчетного, так и следующих периодов;

используя оценочные значения в оценке активов, приблизить российский бухгалтерский учет к международным стандартам.

Отражение оценочных значений в учете — это отражение профессионального суждения бухгалтера о действительной стоимости активов, принадлежащих организации.

В соответствии с требованиями Положения по бухгалтерскому учету «События после отчетной даты» ПБУ 7/98, утвержденного Приказом Минфина России от 25.11.1998 N 56н (ред. от 20.12.2007), в учете и отчетности отражаются события, подтверждающие существование на отчетную дату хозяйственных условий, влияющих на осуществление деятельности организации.

До отчетности 2011 г. информация о сумме оценочных резервов, кроме бухгалтерского баланса (в котором резервы уменьшали значение по соответствующим статьям) раскрывалась в отчете о прибылях и убытках (в расшифровке отдельных прибылей и убытков) и в отчете об изменении капитала (см. Приказ Минфина России от 22.07.2003 N 67н «О формах бухгалтерской отчетности организаций» (ред. от 18.09.2006)). Законодательно была установлена обязанность раскрывать в пояснительной записке информацию:

о величине и движении резервов под снижение стоимости материальных ценностей (ПБУ 5/01);

о резерве под обесценение финансовых вложений с указанием вида финансовых вложений, величины резерва, созданного в отчетном году, величины резерва, признанного прочим доходом отчетного периода, сумм резерва, использованных в отчетном году (ПБУ 19/02).

С 2011 г. информация о сумме оценочных резервов будет раскрываться в пояснениях к бухгалтерскому балансу, так как при формировании соответствующих статей учитываются суммы созданных резервов (см. Приказ Минфина России от 02.07.2010 N 66н «О формах бухгалтерской отчетности организаций»).

В пояснительной записке к бухгалтерской отчетности организация должна раскрывать следующую информацию об изменении оценочного значения:

содержание изменения, повлиявшего на бухгалтерскую отчетность за данный отчетный период;

содержание изменения, которое повлияет на бухгалтерскую отчетность за будущие периоды, за исключением случаев, когда оценить влияние изменения на бухгалтерскую отчетность за будущие периоды невозможно. Факт невозможности такой оценки также подлежит раскрытию.

Пояснения необходимо представлять в табличной и (или) текстовой форме; содержание таких пояснений определяется организацией с учетом рекомендаций законодателей и требований внешних пользователей бухгалтерской отчетности.

Учет оценочных резервов

Оценочные резервы представляют собой резервный фонд, создаваемый организацией для покрытия своих рисков (убытков).

В соответствии с п.3 ПБУ 21/2008 «Изменения оценочных значений», резервы по сомнительным долгам, резервы под снижение стоимости материально-производственных запасов (МПЗ), другие оценочные резервы – являются оценочными значениями.

Изменением оценочного значения признается корректировка стоимости актива (обязательства) или величины, отражающей погашение стоимости актива, обусловленная появлением новой информации, которая производится исходя из оценки существующего положения дел в организации, ожидаемых будущих выгод и обязательств и не является исправлением ошибки в бухгалтерской отчетности (п. 2 ПБУ 21/2008).

Резерв по сомнительным долгам.

Создание резерва по сомнительным долгам регламентируется ПБУ «По ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ» (Приказ Министерства Финансов от 29.07.1998г. №34н).

В соответствии с новой редакцией этого Положения, с отчетности за 2011 год создание оценочного резерва по сомнительным долгам стало обязательным для всех организаций.

Теперь в учетной политике организации нет нужды указывать, будет создавать организация резерв или нет. А вот порядок создания данного резерва и критерии оценки вероятности и признания долгов сомнительными, прописать нужно обязательно.

В соответствии с п. 70 ПБУ по ведению бухучета, организация создает резервы сомнительных долгов в случае признания дебиторской задолженности сомнительной с отнесением сумм резервов на финансовые результаты организации.

Сомнительной считается дебиторская задолженность организации, которая не погашена или с высокой степенью вероятности не будет погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями.

(см. текст в предыдущей редакции)

Величина резерва определяется отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично.

Если до конца отчетного года, следующего за годом создания резерва сомнительных долгов, этот резерв в какой-либо части не будет использован, то неизрасходованные суммы присоединяются при составлении бухгалтерского баланса на конец отчетного года к финансовым результатам.

Учет резервов по сомнительным долгам ведется на счете 63 «Резервы по сомнительным долгам» обособленно по каждому сомнительному долгу, что может быть весьма трудоемким в случае большого количества контрагентов у предприятия.

Начисление созданных резервов отражается по дебету счета 91 и кредиту счета 63.

[3]

Списание сумм сомнительных долгов по истечении сроков исковой давности или по другим основаниям за счет резерва, отражается по дебету счета 63 и кредиту счета учета расчетов (60, 62, 73, 76).

В соответствии с п. 77 ПБУ по ведению бухучета, дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся соответственно на счет средств резерва сомнительных долгов либо на финансовые результаты у коммерческой организации, если в период, предшествующий отчетному, суммы этих долгов не резервировались в порядке, предусмотренном пунктом 70 настоящего Положения, или на увеличение расходов у некоммерческой организации.

Суммы дебиторской задолженности в бухгалтерском балансе организации отражаются за вычетом сумм резерва по сомнительным долгам.

Обратите внимание:списанные суммы дебиторской задолженности необходимо учитывать на забалансовом счете 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов» в течение последующих пяти лет.

Читайте так же:  Индексация зарплаты

Утвердив в учетной политике организации для целей налогового учета порядок создания резерва по сомнительным долгам, мы можем создавать резерв и в налоговом учете (п. 3 ст. 266 Налогового кодекса РФ).

В соответствии с п. 1 ст. 266 Налогового кодекса РФ, сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

При этом для резерва по сомнительным долгам в налоговом учете действуют некоторые ограничения. Так, например, в соответствии с п. 4 ст. 266 Налогового кодекса РФ, сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам не может превышать 10 процентов от выручки отчетного (налогового) периода, определяемой в соответствии со статьей 249 Налогового кодекса.

Таким образом, в учете предприятия снова могут возникнуть временные, а в некоторых случаях и постоянные разницы в соответствии с ПБУ 18/02.

Резерв под обесценение финансовых вложений.

В соответствии с п. 38 ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений», организация должна проверять все свои финансовые вложения, по которым не определяется их текущая рыночная стоимость, на предмет их обесценения.

Если на отчетную дату и на предыдущую отчетную дату учетная стоимость финансовых вложений существенно выше их расчетной стоимости и при этом отсутствуют свидетельства того, что в будущем возможно существенное повышение расчетной стоимости финансовых вложений, то на лицо устойчивое снижение стоимости финансовых вложений (п. 37 ПБУ 19/02).

В тех случаях, когда проверка на обесценение подтверждает устойчивое существенное снижение стоимости финансовых вложений, организация образует резерв под обесценение финансовых вложений. Напомним, что это обязанность, а не право организации.

Резерв создается на сумму разницы между учетной и расчетной стоимостью обесценивающихся финансовых вложений.

Для отражения резерва в бухгалтерском учете используется счет 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений». Аналитический учет по данному счету ведется по каждому финансовому вложению.

При создании резерва дебетуется счет 91 и кредитуется счет 59. При выбытии финансового вложения, по которому был создан резерв и при уменьшении сумм созданных резервов делается проводка – дебет счета 59 кредит 91.

Обратите внимание:суммы резерва под обесценение финансовых вложений не учитываются для целей налогового учета. На сумму расходов по данному резерву возникает постоянная разница и постоянное налоговое обязательство в соответствии с ПБУ 18/02.

В бухгалтерской отчетности суммовые показатели финансовых вложений отражаются за вычетом резерва под их обесценение.

Резерв под снижение стоимости материально производственных запасов.

В соответствии с п. 27 ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов», в случаях, если МПЗ:

полностью или частично теряют свои первоначальные качества;

учтены дороже текущей рыночной стоимости (стоимости продажи);

в бухгалтерском учете создается резерв под снижение стоимости таких МПЗ.

Этот резерв образуется за счет финансовых результатов организации и не учитывается для целей налогового учета, что влечет за собой возникновение постоянной разницы и ПНО в соответствии с ПБУ 18/02.

Резерв под снижение стоимости МПЗ образуется на сумму разницы между текущей рыночной стоимостью и фактической себестоимостью, если последняя выше текущей рыночной стоимости.

Такой резерв учитывается на счете 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей».

Начисление резерва происходит по дебету 91 счета и кредиту счета 14. При выбытии МПЗ, по которому был создан резерв и при уменьшении сумм созданных резервов делается проводка – дебет счета 14 кредит 91.

Резервы могут создаваться под давно неиспользуемые организацией материалы, залежавшиеся на складе готовую продукцию и товары (10, 41 и 43 счета).

В бухгалтерской отчетности суммы резерва под снижение стоимости МПЗ уменьшают стоимость соответствующих активов на всю сумму резерва.

Обратите внимание:порядок формирования резервов под снижение стоимости МПЗ, метод определения величины резерва, нужно отразить в учетной политике для целей бухгалтерского учета (например – отсутствует движение активов в течение года, резерв создается в размере 50%, свыше года – 100%).

33. Учет оценочных обязательств:

Существует несколько категорий оценочных обязательств: Оценочные обязательства, возникающие в связи с трудовыми отношениями. Возникают у компании-работодателя. Например, по выплате сотрудникам выходных пособий и каких-либо иных обязательных платежей. Обязательства, которые связанны с выплатой налогов. Возникают у компании-налогоплательщика. Например, по налогу на прибыль. Гарантийные обязательства. Они возникают у организации, которая предоставляет гарантию на производимый или распространяемый товар.

Видео (кликните для воспроизведения).

Для того чтобы поставить оценочное обязательство на учет, необходимо единовременное выполнение трех условий: организация берет на себя обязанность, которая связана с ее прошлой хозяйственной деятельностью. Избежать такой обязанности она не может. размер и характер данной обязанности можно реально оценить. исполнение установленной обязанности может повлечь за собой убытки организации (уменьшение ее экономической выгоды).

Величину оценочного обязательства следует провести по кредиту счета 96 «Резервы предстоящих расходов». По дебету необходимо поставить счет учета затрат по обычным видам деятельности или прочих расходов – в зависимости от характера обязательства.

Затем, по мере исполнения обязательства, бухгалтер должен отразить фактические затраты (или кредиторскую задолженность) и соответствующее им уменьшение резерва. Если фактические расходы окажутся больше резерва, то величину превышения следует провести по дебету «затратного» счета. В случае, когда фактические затраты меньше оценочного обязательства, неиспользованную часть резерва нужно отнести на прочие доходы.

В 2011 году бухгалтер сформировал в учете два оценочных обязательства. Первое – связанное с производственной деятельностью на сумму 500 000 руб., второе – связанное с торговой деятельностью на сумму 700 000 руб. В учете появились две проводки:

ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 96
— 500 000 руб. – отражена величина первого оценочного обязательства;
ДЕБЕТ 44 КРЕДИТ 96
— 700 000 руб. – отражена величина второго оценочного обязательства

В 2012 году оба обязательства были исполнены. Причем в первом случае фактические затраты составили 550 000 руб., во втором – 600 000 руб. Бухгалтер сделал проводки:

ДЕБЕТ 96 КРЕДИТ 20
— 500 000 руб. – списана величина первого оценочного обязательства;
ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 76
— 50 000 руб. (550 000 — 500 000) – списана сумма превышения фактических затрат над величиной оценочного обязательства;

ДЕБЕТ 96 КРЕДИТ 44
— 600 000 руб. – списана величина второго оценочного обязательства;
ДЕБЕТ 96 КРЕДИТ 91 субсчет «Прочие доходы»
— 100 000 руб. (700 000 – 600 000) – списана величина неиспользованного оценочного обязательства

Не нашли то, что искали? Воспользуйтесь поиском:

Читайте так же:  Бухгалтерский учет лизинговых операций

Резервы в бухгалтерском учете

Часто бухгалтера несерьезно относятся к вопросам, касающимся резервов, и не спешат их создавать.

Давайте разберемся, что-такое «резерв» и зачем вообще он нужен организации.

Российские стандарты бухгалтерской отчетности обязывают организации создавать ряд резервов. В целом по экономическому смыслу и целям создания все резервы можно условно разделить на две группы.

К первой группе относятся резервы, которые связаны с уценкой активов, то есть с уменьшением их стоимости. В бухгалтерском учете они именуются как оценочные резервы. Целью создания данных резервов является покрытие убытков при потере активами их реальной стоимости.

Вторая группа резервов в бухгалтерском учете именуется оценочными обязательствами. Смысл создания данных резервов заключается в том, чтобы распланировать крупные известные нам расходы заранее, распределить их равномерно во времени.

Начислять оба вида резервов необходимо, чтобы данные бухгалтерской отчетности не искажались.

Оценочные резервы представляют собой некий резервный фонд, создаваемый организацией для покрытия своих возможных убытков. Порядок их формирования в бухгалтерском учете и отражения в бухгалтерской отчетности регулируется ПБУ 21/2008 «Изменения оценочных значений» и другими положениями, регламентирующими конкретный вид резерва.

В настоящее время российским законодательством предусмотрено три вида оценочных резервов:

· резерв под снижение стоимости материальных ценностей;

· резерв под обесценение финансовых вложений;

· резерв по сомнительным долгам.

Стоит обратить внимание, что организаций не могут выбирать создавать или не создавать оценочные резервы — это обязанность в силу закона! Формировать первую группу резервов обязаны абсолютно все компании (включая малые предприятия), при условии, что есть соответствующие основания для создания резервов. Данные основания указаны в соответствующих ПБУ.

В частности, резерв под снижение стоимости материально-производственных запасов необходимо создавать в случае, если МПЗ:

-полностью или частично теряют свои первоначальные качества;

-учтены дороже текущей рыночной стоимости (стоимости продажи),

-давно не используются (ПБУ 5/01).

В части финансовых вложений – организация должна проверять все свои финансовые вложения, по которым не определяется их текущая рыночная стоимость, на предмет их обесценения. Если на отчетную дату и на предыдущую отчетную дату учетная стоимость финансовых вложений существенно выше их расчетной стоимости и при этом отсутствуют свидетельства того, что в будущем возможно существенное повышение расчетной стоимости финансовых вложений, то на лицо устойчивое снижение стоимости финансовых вложений. В этих случаях организация образует резерв под обесценение финансовых вложений (ПБУ 19/02).

В части дебиторской задолженности – организации следует создавать резервы сомнительных долгов в случае признания дебиторской задолженности сомнительной. Сомнительной считается дебиторская задолженность организации, которая не погашена или с высокой степенью вероятности не будет погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями.

Итак, как уже было сказано выше, организация обязана создавать при определенных условиях указанные резервы, поэтому нет необходимости указывать данный момент в учетной политике. Однако организации следует в учетной политике прописать порядок тестирования активов на обесценение.

Согласно п.4 ПБУ 21/2008 «Учетная политика организации», ст. 15 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ тестировать активы на предмет создания резерва необходимо не реже одного раза в год — при составлении годового отчета.

Порядок тестирования активов на предмет обесценения может быть прописан примерно следующим образом.

В случае если отсутствует движение активов в течение года, резерв под снижение стоимости МПЗ создается в размере 50%, свыше года – 100%.

В части резерва по сомнительным долгам необходимо указать порядок отнесения дебиторской задолженности к сомнительной, критерии оценки вероятности и признания долгов сомнительными.

За основу формирования резерва в бухгалтерском учете можно взять методику, изложенную в Налоговом кодексе (ст. 266 НК РФ):

1) по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 календарных дней в сумму создаваемого резерва включается полная сумма выявленной на основании инвентаризации задолженности;

2) по сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 календарных дней (включительно) в сумму резерва включается 50 процентов задолженности;

3) сомнительная задолженность со сроком возникновения до 45 дней не увеличивает сумму создаваемого резерва.

Вторая группа резервов – оценочные обязательства регулируется ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы». В соответствии с п. 4 ПБУ 8/2010, оценочное обязательство – это обязательство организации с неопределенной величиной и (или) сроком исполнения.

В ПБУ прямо не поименованы обязательства, которые необходимо создавать, но в приложении содержатся примеры анализа обязательств на предмет формирования по ним резервов.

В частности, к оценочным обязательствам могут быть отнесены: резервы на гарантийный ремонт, резерв на гарантийное обслуживание, резерв на оплату отпусков и прочие.

В отличие о первой группы эти резервы гарантированно будут использованы.

Кроме того, в ПБУ указаны условия при соблюдении которых в бухгалтерском учете признается оценочное обязательство:

а) у организации существует обязанность, явившаяся следствием прошлых событий ее хозяйственной жизни, исполнения которой организация не может избежать;

б) уменьшение экономических выгод организации, необходимое для исполнения оценочного обязательства, вероятно;

в) величина оценочного обязательства может быть обоснованно оценена.

Таким образом, смысл создания данных резервов заключается в следующем: мы точно знаем, что данные события в будущем наступят и примерно можем оценить расходы, связанные с наступлением данных событий.

Если обязательства организации отвечают данным условиям, резервы по ним также обязательны к созданию в силу закона. У организации нет права выбирать и утверждать в учетной политике создавать данный резерв или нет, кроме случаев, предусмотренных в законодательстве. В соответствии с п. 3 ПБУ 8/2010, положение может не применяться субъектами малого предпринимательства, за исключением субъектов малого предпринимательства — эмитентов публично размещаемых ценных бумаг.

В соответствии с п. 16 ПБУ 8/2010 величина оценочного обязательства определяется организацией на основе имеющихся фактов хозяйственной жизни организации, опыта в отношении исполнения аналогичных обязательств, а также, при необходимости, мнений экспертов. Организация обеспечивает документальное подтверждение обоснованности такой оценки.

В ПБУ не прописана конкретная методика создания резервов. В связи с этим, выбранный метод оценки и расчета всех признаваемых оценочных обязательств, состав и форму расчетов, подтверждающих величину оценочного обязательства, необходимо прописать в учетной политике организации. Это позволит избежать ошибок работников, разногласий с налоговыми органами.

2.4. Создание и корректировка оценочных резервов при составлении годовой бухгалтерской отчетности

Основное назначение оценочных резервов состоит в том, что они призваны при составлении организацией годовой бухгалтерской финансовой отчетности уточнить оценку отдельных объектов ее имущества, в случае если их реальная стоимость, сложившейся на дату составления бухгалтерской отчетности окажется ниже учетной стоимости.

Вышеуказанное имущество отражается в бухгалтерском ба­лансе в активе в оценке-нетто, т. е. за вычетом соответствующего образованного оценочного резерва. Оценочные резервы создаются на основе результатов проведенной инвентаризации по состоянию на дату составления годовой бухгалтерской отчетности. Целесообразно осуществлять инвентаризацию товарно-материальных ценностей, финансовых вложений и дебиторской задолженности по состоянию на 31 декабря, поскольку в таком случае инвентаризация может проводиться один раз и объединять в себе две процедуры: инвентаризацию непосредственно ради сверки данных бухгалтерского учета с фактическим состоянием и инвентаризацию для уточнения в бухгалтерской отчетности оценки отдельных объектов имущества посредством создания оценочных резервов.

Читайте так же:  Рсв-1 за 3 квартал

Создание оценочных резервов отражается заключительными записями декабря:

Д 91 «Прочие доходы и расходы»

К 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей» (59 «Резервы под обесценение финансовых вложений», 63 «Резервы по сомнительным долгам»).

Создание оценочных резервов (при наличии оснований) на дату составления бухгалтерской отчетности является для организации обязательной процедурой. Исключением является резерв по сомнительным долгам. Решение о его создании в соответствии с пп. 70 и 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации находится в компетенции организации и фиксируется в приказе об учетной политике. Необходимость создания оценочных резервов – следствие принципа осмотрительности (осторожности), согласно которому необходимо обеспечивать в бухгалтерском учете большую готовность к признанию расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов (п. 7 ПБУ 1/98 «Учетная политика организации», утв. приказом Минфина России от 09.12.1998 № 60н).

Сомнительным долгом признается дебиторская задолженность организации, которая не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями. Величину резерва при этом следует определять отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично.

Дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и распоряжения руководителя организации, после чего относятся соответственно на счет резерва по сомнительным долгам.

Списание долга вследствие неплатежеспособности должника не является аннулированием задолженности. Эта задолженность должна отра­жаться на забалансовом счете в течение пяти лет с момента списания для наблюдения за возможностью ее взыскания в случае изменения имущественного положения должника.

Необходимо отметить, что конкретной методики создания резервов по сомнительным долгам и под снижение стоимости материальных ценностей нормативными документами не установлена, в связи с чем данный аспект должен быть предусмотрен учетной политики организации. Методика создания резервов под обесценение финансовых вложений установлена ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений», утв. приказом Минфина России от 10.12.2002 № 126н.

Так, п. 37 ПБУ 19/02 установлено, что обесценением финансовых вложений является устойчивое существенное снижение стоимости финансовых вложений, по которым не определяется их текущая рыночная стоимость, ниже величины экономических выгод, которые организация рассчитывает получить от данных финансовых вложений в обычных условиях деятельности. В этом случае на основе расчета организация должна определить стоимость финансовых вложений, которая будет равна разнице между их стоимостью, отраженной в бухгалтерском учете (учетной стоимостью), и суммой такого снижения.

Устойчивое снижение стоимости финансовых вложений характеризуется одновременным наличием следующих условий:

[2]

— на отчетную дату и на предыдущую отчетную дату учетная стоимость существенно выше их расчетной стоимости;

— в течение отчетного года их расчетная стоимость существенно изменялась исключительно в направлении ее уменьшения;

— на отчетную дату отсутствуют свидетельства того, что в будущем возможно существенное повышение их расчетной стоимости. Примерами ситуаций, в которых может произойти обесценение финансовых вложений, могут быть:

— появление у организации – эмитента ценных бумаг, имеющихся в собственности у организации, или у ее должника по договору займа признаков банкротства либо объявление ее банкротом;

— совершение на рынке ценных бумаг значительного количества сделок с аналогичными ценными бумагами по цене, существенно ниже их учетной стоимости;

— отсутствие или существенное снижение поступлений от финансовых вложений в виде процентов или дивидендов при высокой вероятности дальнейшего уменьшения этих поступлений в будущем и т. д.

В случае возникновения ситуации, в которой может произойти обесценение финансовых вложений, организация должна осуществить проверку наличия условий устойчивого снижения стоимости финансовых вложений.

Указанная проверка производится по всем финансовым вложениям организации, указанным в п. 37 ПБУ 19/02, по которым наблюдаются признаки их обесценения.

В случае если проверка на обесценение подтверждает устойчивое существенное снижение стоимости финансовых вложений, организация образует резерв под их обесценение на величину разницы между учетной стоимостью и расчетной стоимостью таких вложений.

Неиспользованные до конца отчетного года суммы оценочных резервов, образованные в предыдущем отчетном периоде, должны быть присоединены к финансовым результатам на дату составления бухгалтерской отчетности. Данная процедура называется восстановлением оценочных резервов, т.к. происходит восстановление дохода, зарезервированного в предыдущем отчетном периоде и не использованного на уточнение оценки соответствующих объектов имущества организации.

Пунктом 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации установлено, что если до конца отчетного года, следующего за годом создания резервов по сомнительным долгам эти резервы в какой-либо части не будут использованы, то неизрасходованные суммы должны быть присоединены на дату составления бухгалтерской отчетности к финансовым результатам.

По мере списания материальных ценностей, по которым образован резерв под снижение их стоимости, зарезервированная сумма восстанавливается. Данный резерв должен также восстанавливаться при повышении рыночной стоимости материальных ценностей, по которым он ранее был создан.

Пунктом 39 ПБУ 19/02 установлено, что если по результатам проверки на обесценение финансовых вложений выявляется повышение их расчетной стоимости, то сумма ранее созданного резерва под обесценение финансовых вложений корректируется в сторону его уменьшения и увеличения финансового результата за счет прочих доходов.

Если на основе имеющейся информации организация делает вывод, что финансовые вложения более не удовлетворяют критериям устойчивого существенного снижения стоимости, а также в случае выбытия финансовых вложений, расчетная стоимость которых вошла в расчет резерва под обесценение финансовых вложений, сумма ранее созданного резерва под обесценение по указанным финансовым вложениям относится на финансовые результаты у коммерческой организации (в составе операционных доходов) в конце года или того отчетного периода, когда произошло выбытие указанных вложений.

Проверка на обесценение финансовых вложений производится не реже одного раза в год по состоянию на 31 декабря отчетного года при наличии признаков обесценения. Организация имеет право производить указанную проверку на отчетные даты промежуточной бухгалтерской отчетности.

Процедура восстановления оценочных резервов отражается формированием бухгалтерской записи, обратной записи по их созданию:

Д 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей»; (59 «Резервы под обесценение финансовых вложений»; 63 «Резервы по сомнительным долгам»)

Читайте так же:  Спецоценка

Оценочные резервы в учете компании

Положениями по бухучету предусмотрены три вида оценочных резервов: по сомнительным долгам, под снижение стоимости материальных ценностей, под обесценение финансовых вложений. Рассмотрим, почему необходимо создание оценочных резервов и какое значение они имеют для компании

Оценочные резервы предназначены для уточнения балансовой стоимости отдельных активов в связи с появлением новой информации. Более точно можно сказать так: оценочные резервы в бухгалтерском учете используются для того, чтобы отразить имущество компании в балансе на конец отчетного года по стоимости, сформированной на этот момент на рынке (рыночной стоимости), если она оказалась ниже стоимости, по которой это имущество изначально было принято на баланс (балансовой стоимости). Создавать оценочные резервы необходимо, иначе оценка отдельных активов в отчетности станет недостоверной, что будет противоречить требованиям законодательства о бухгалтерском учете (Федеральный закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ (далее — Закон о бухгалтерском учете)).

Однако почему нельзя просто откорректировать стоимость имущества на отчетную дату, если она к этому моменту снизилась?

Дело в том, что первоначальная стоимость некоторых активов, принятых на баланс, в бухгалтерском учете не подлежит изменению (за исключением случаев, специально установленных законодательством). А такой прием, как создание оценочных резервов, позволяет корректно (то есть в соответствии с требованиями положений по бухгалтерскому учету) отражать стоимость таких активов в бухгалтерской отчетности по текущей рыночной стоимости.

Создание оценочных резервов

Четкого определения понятия оценочных резервов нормативные документы по бухгалтерскому учету не содержат. По сути, оценочные резервы представляют собой корректировки балансовой стоимости активов и формируются на «дополнительных» счетах к счетам соответствующих активов — так называемых контрарных счетах. Контрарный счет — это счет, который уменьшает остаток имущества на основном счете на сумму своего остатка.

Создание оценочного резерва отражается по кредиту счета учета соответствующего резерва (Планом счетов (утв. приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н) предусмотрен свой счет учета для каждого резерва) в корреспонденции с дебетом счета 91 «Прочие доходы и расходы» (п. 11 ПБУ 10/99, утв. приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н).

К оценочным резервам в настоящее время относят:

  • резерв под снижение стоимости материальных ценностей (счет учета 14);
  • резерв под обесценение финансовых вложений (счет учета 59);
  • резерв по сомнительным долгам (счет учета 63).

Формирование каждого из этих резервов обязательно для всех компаний без исключения, если на момент составления бухгалтерской отчетности:

  • снизилась рыночная цена материально-производственных запасов или они морально устарели, полностью или частично потеряли свое первоначальное качество (п. 25 ПБУ 5/01, утв. приказом Минфина России от 09.06.2001 № 44н (далее — ПБУ 5/01));
  • может произойти обесценение финансовых вложений, по которым не определяется их текущая рыночная стоимость (п. 38 ПБУ 19/02, утв. приказом Минфина России от 10.12.2002 № 126н);
  • имеется сомнительная дебиторская задолженность (п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности, утв. приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н).

Стоимость МПЗ, финансовых вложений и величина дебиторской задолженности показываются в активе баланса в свернутом виде, то есть за минусом созданных по ним резервов. Таким образом, с оценочными резервами связаны уценка соответствующих активов и отражение их новой (уменьшенной) стоимости в бухгалтерской отчетности.

По своему экономическому содержанию перечисленные резервы являются оценочными категориями (оценочными значениями), то есть они устанавливаются на основании оценки, максимально соответствующей текущим рыночным условиям.

Так, величина снижения стоимости рассматриваемых нами активов (МПЗ, финансовых вложений, дебиторской задолженности) определяется посредством оценки соответственно количества МПЗ, частично потерявших свои полезные свойства; реальной стоимости финансовых вложений, по которой их можно будет реализовать; вероятности и суммы погашения долгов по дебиторской задолженности.

Другими словами, в контексте данной статьи оценочное значение — это величина, на которую корректируется актив (МПЗ, дебиторская задолженность, финансовые вложения), с целью отражения в бухгалтерской отчетности информации о его справедливой стоимости.

Правила признания и раскрытия в бухгалтерской отчетности информации об изменениях оценочных значений фактически устанавливает ПБУ 21/2008 (утв. приказом Минфина России от 06.10.2008 № 106н (далее — ПБУ 21/2008)).

Оценочные значения и оценочные обязательства для учета оценочных резервов

Остановимся на одном важном моменте: не стоит путать оценочные значения с оценочными обязательствами.

Когда у компании возникают обязательства, которые имеют неопределенную величину и (или) срок исполнения, в ее бухгалтерском учете формируется резерв предстоящих расходов. Поскольку на дату возникновения таких обязательств их величина и (или) срок определяются на основании оценки, они называются оценочными обязательствами. Оценочное обязательство — это особый тип обязательства, которое отличается от обычного обязательства (кредиторской задолженности) только неопределенностью. По сути, это резервирование средств на предстоящие расходы, которые точно придется понести в будущем.

Необходимо отметить, что оценочные резервы, оценочные значения, оценочные обязательства кажутся похожими только на первый взгляд. По смыслу они являются разными объектами бухгалтерского учета, регулируются разными нормативными актами и, соответственно, имеют различный порядок отражения в учете. Так, порядок формирования оценочных обязательств, создание резервов предстоящих расходов регулируются ПБУ 8/2010 (утв. приказом Минфина России от 13.12.2010 № 167н (далее — ПБУ 8/2010)). При учете оценочных резервов ПБУ 8/2010 не применяется (п. 2 ПБУ 8/2010).

Важно!

Видео (кликните для воспроизведения).

Оценочные значения формируют стоимостную оценку (стоимость актива) или оценку в натуральных показателях (например, срок полезного использования), но при этом оценочное значение выбирается из объективной стоимости активов либо данных о сроке службы ОС или НМА. Оценочное обязательство основывается на расчетных оценках, выбираемых из интервала значений. То есть резервы предстоящих расходов, которые создаются под оценочные обязательства, не являются оценочными значениями.

Источники


  1. Гриненко А. В., Костанов Ю. А., Невский С. А., Подшибякин А. С. Адвокатура в Российской Федерации. Учебник; ТК Велби, Проспект — М., 2016. — 208 c.

  2. Конев, Д. В. Признание и приведение в исполнение иностранных судебных актов по гражданским и торговым делам в Германии и России. Сравнительно-правовой анализ / Д.В. Конев. — М.: Wolters Kluwer, 2015. — 262 c.

  3. Конституционное право зарубежных стран; АСТ, Сова — Москва, 2010. — 160 c.
  4. Прокопович, С.С. Итальянско-русский юридический словарь / С.С. Прокопович. — М.: РУССО, 2017. — 392 c.
  5. /oli>

    Оценочные резервы в бухгалтерской отчетности
    Оценка 5 проголосовавших: 1

ОСТАВЬТЕ ОТВЕТ

Please enter your comment!
Please enter your name here