Ias 39 «финансовые инструменты признание и оценка»

Полезный материал в статье: "Ias 39 «финансовые инструменты признание и оценка»" с ответами на все сопутствующие вопросы. Если у вас возникнут дополнительные вопросы, то вы их всегда можете задать дежурному консультанту.

Финансовые инструменты (Financial instruments)

Финансовый инструмент в МСФО — это договор, при заключении которого одновременно возникают финансовый актив у первой организации, а у второй организации — долевой инструмент или финансовое обязательство.

Финансовые инструменты бывают отраженными (признанными) «на балансе» организации, и не отраженными «на ее балансе».

Финансовый̆ актив или финансовое обязательство признается организацией в отчете о финансовом положении, если становятся стороной договорных положений финансового инструмента.

При стандартной процедуре покупки или продаже финансового актива или прекращении признания признание осуществляться с использованием учета по дате заключения сделки или учета по дате расчетов.

Организация должна прекратить признание финансового актива при истечении срока действия договорных прав на потоки денежных средств от данного финансового актива или при передаче финансового актива, когда передача удовлетворяет определенным требованиям прекращения признания.

Передача финансового актива происходит тогда, когда организация передает договорные права на получение потоков денежных средств от такого финансового актива или сохраняет договорные права на получение потоков денежных средств от такого финансового актива, но при этом принимает обязательство по договору на себя по выплате этих денежных средств получателям по соглашению, которое удовлетворяет определенным условиям.

Исключение финансового обязательства (полностью или части финансового обязательства) из отчета о финансовом положении имеет место только в случае его погашения, то есть при исполнении данного обязательства согласно договору или аннулирования обязательства, а также в случае, если срок действия обязательства закончился.

Финансовый актив в МСФО – это любой актив, который является:

1) денежными средствами;
2) долевым инструментом другой организации;
3) договорным правом получить денежные средства или какой-нибудь финансовый актив от другой организации; или обменяться финансовыми активами или финансовыми обязательствами с другой организацией на выгодных условиях для этой организации; а также

4) договором, где расчет по нему осуществляется поставкой долевых собственных инструментов, которые являются:
а) инструментом, с помощью которого предприятие получает переменное количество собственных долевых инструментов (непроизводным инструментом) или
б) производным инструментом, где расчет производится способом, отличным от обмена определенной суммы денежных средств или иного финансового актива на определенное количество долевых собственных инструментов.

Финансовое обязательство в МСФО – это договорное обязательство:

1) по передаче денежных средств или другого финансового актива какой-нибудь организации; или обмена финансовыми активами или финансовыми обязательствами с другой организацией на невыгодных условиях для организации или

2) где расчет по договору осуществляется путем поставки собственных долевых инструментов, которые являются

а) инструментом, с помощью которого организация предоставляет или имеет обязанность передать переменное количество долевых собственных инструментов (непроизводный инструмент);
б) производным инструментом, где расчет производится другим способом, отличным от обмена определенной суммы денежных средств или иного финансового актива на определенное количество долевых собственных инструментов организации.

Например, обязательство по уплате налогов не будет считаться финансовым обязательством, потому как является обязательством, которое налагается законодательством, что не является ДОГОВОРНЫМ обязательством. Долевым инструментом является договор, подтверждающий право на долю в активах организации после вычета обязательств.

Под справедливой стоимостью понимается сумма для обмена актива или расчета по обязательствам по сделке между 1) желающими совершить такую операцию 2) хорошо информированными 3) независимыми сторонами.

Первоначальное признание финансового актива и финансового обязательства

Организация при первоначальном признании финансового актива или финансового обязательства оценивает данный финансовый актив или финансовое обязательство по справедливой стоимости. Затраты по сделке, которые напрямую связаны с приобретением или выпуском такого финансового актива или обязательства также признаются в стоимости финансового актива или обязательства, если это финансовый актив или обязательство, НЕ учитываемые по справедливой стоимости через прибыль или убыток.

Если используется организацией учет по дате расчетов для актива, который в дальнейшем оценивается по себестоимости или амортизируемой стоимости, данный актив признается по справедливой стоимости на дату заключения сделки при первоначальной признании.

Подробней о финансовых инструментах и их представлении в отчетности см. стандарты МСФО:

  • IFRS 7 «Финансовые инструменты: раскрытие информации»;
  • IAS 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка»;
  • IAS 32 «Финансовые инструменты: представление информации».

Посмотреть, как должно выглядеть раскрытие информации о финансовых инструментах в отчетности, подготовленной по МСФО, можно в программе » Отчетность по МСФО + трансформация».

Финансовые инструменты: признание и оценка (МСФО 39)

Цель и сфера применения

МСФО 32 и МСФО 39 представлены как отдельные стандарты, однако на практике они применяются как единое целое, поскольку в них рассматривается одно и то же понятие учета. МСФО 39, освещающий такие финансовые инструменты, как признание и оценка, содержит некоторые сведения о раскрытии информации в дополнение к требуемым в соответствии с МСФО 32.

  • 27.1. Настоящий стандарт устанавливает принципы признания, оценки и раскрытия в финансовой отчетности информации о финансовых инструментах. МСФО 39 разрешает существенное расширение использования справедливой стоимости в учете в отношении финансовых инструментов, особенно в части оценки активов компаний.
  • 27.2. МСФО применяется ко всем финансовым инструментам, за исключением:
    • • долей участия в дочерних и ассоциированных компаниях, совместной деятельности;
    • • активов и обязательств работодателей по пенсионным планам в системе вознаграждений сотрудников;
    • • прав и обязательств по договорам страхования;
    • • прав и обязательств по аренде;
    • • долевых инструментов, выпущенных отчитывающейся компанией;
    • • финансовых гарантийных контрактов, имеющих отношение к неспособности должника произвести платежи в срок;
    • • контрактов, в соответствии с которыми осуществление платежей обусловлено климатическими, геологическими и другими изменениями окружающей среды;
    • • условных возмещений при объединении компаний.

Порядок учета

Первоначальное признание

27.3. Все финансовые активы и финансовые обязательства (включая производные) признаются компанией, когда она становится стороной по договору в отношении финансового инструмента. Для покупки или продажи финансовых активов, когда рыночной конвенцией устанавливается фиксированный период между датами заключения сделки и погашения, дата заключения сделки или расчета по ней может быть использована для признания. Между датами сделки и погашения процент обычно не начисляется.

Читайте так же:  Оплата патента

IAS 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка»

Центральный дом бухгалтера (ЦДБ) – компания № 1 на финансовом рынке Казахстана в сфере производства и оказания услуг для бухгалтеров и индивидуальных предпринимателей.

Активно развивающаяся компания ЦДБ — занимает лидирующие позиции в сфере обучения и информационного сопровождения бухгалтеров с 2000 года.

Наша команда обладает большим практическим опытом и постоянно повышает и совершенствует свою эффективность.

Мы реализуем комплексный подход к развитию бизнеса, обеспечиваем максимальное качество и удобство при оказании бухгалтерских услуг своим клиентам.

Центральный дом бухгалтера предлагает обучение, консультации, печатные и электронные издания, информационную систему для бухгалтера!

Довольный клиент – это кредо ЦДБ! К каждому клиенту индивидуальный подход и особая забота!

IAS 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка»

В системе МСФО тема финансовых инструментов считается наиболее трудной. Среди стандартов по учету инструментов – МСФО (IAS) 39 самый сложный документ и по праву вызывает массу вопросов у пользователей. Было решено упростить учетные подходы по финансовым инструментам. Новый МСФО (IFRS) 9 в окончательной редакции 2014 года полностью заменит собой МСФО (IAS) 39 с 1 января 2018 года. Более раннее применение разрешается, но компании не обязаны переходить на новый стандарт до 2018 года.

Правила по первоначальному признанию не изменились в новом МСФО 9 по сравнению с МСФО 39. Все финансовые инструменты при первоначальном признании необходимо оценивать и признавать по справедливой стоимости с капитализацией затрат по сделке, исключая финансовые инструменты, оцениваемые по справедливой стоимости через прибыль или убыток. Компания признает договор, когда становится стороной по договору.

В последующем учете финансовые активы и обязательства оцениваются и признаются по справедливой стоимости или по амортизированной стоимости.

МСФО (IFRS) 9 устанавливает порядок классификации и оценки финансовых активов по ТРЕМ категориям (вводим аббревиатуры):

1. Учет по амортизированной стоимости

2. Учет по справедливой стоимости через ОПУ (ССОПУ)

3. Учет по справедливой стоимости через ПСД (ССПСД) — окончательная редакция МСФО 9 (2014)

Для правильного выбора категории финансовые активы надо классифицировать на основе бизнес модели предприятия, используемой для управления финансовыми активами, и анализа характеристик финансового актива, связанных с потоками денежных средств.

МСФО (IFRS) 9 устанавливает порядок классификации и оценки финансовых обязательств по ДВУМ категориям:

1. Учет по амортизированной стоимости

2. Учет по справедливой стоимости (СС)

Учет финансовых обязательств не изменился по сравнению с правилами МСФО (IAS) 39, за одним исключением. Изменения справедливой стоимости финансовых обязательств, связанные с кредитным риском самой компании, признаются как прочий совокупный доход (ПСД).

Оценка и классификация финансовых активов. Рассмотрим правила по выбору категории финансовых активов. МСФО 9 предлагает ТРИ категории для учета финансовых активов. Эта классификация нашла свое отражение в схеме, которая предложена в стандарте. Дерево решений представлено в ПРИЛОЖЕНИИ. По данному алгоритму всегда можно принять правильное решение, если последовательно ответить на три задаваемых вопроса, два их которых составляют нижеприведенные тесты, и рассмотреть возможность учета финансовых активов по СС (FV Option).

Итак, для правильного выбора категории учета финансовых активов требуется последовательно провести два теста:

1. Тест на характеристики денежных потоков

2. Тест на используемую бизнес модель

1 вопрос — тест. Платежи по финансовому активу есть только погашение основной суммы и процентов? Рассматриваем контрактные характеристики по денежным потокам.

Компания при выборе категории должна оценивать, являются ли предусмотренные договором денежные потоки исключительно платежами в счет основной суммы долга и процентов на непогашенную часть основной суммы долга применительно к валюте, в которой выражен финансовый актив. Что такое исключительно процентные платежи на остаток долга? Такие требования, как правило, соответствуют условиям базового кредитного договора, где возмещение за временнýю стоимость денег и кредитный риск являются наиболее значительными элементами процентных выплат. Можно говорить о финансовых активах с основными чертами займа.

Тест на характеристики денежных потоков НЕ выполнен, если по договору могут измениться в будущем сроки или величины платежей, такие как, пролонгация договора, досрочные выплаты, продажа актива эмитенту до срока погашения.

Тест на характеристики денежных потоков никогда не пройдут вложения в АКЦИИ, то есть в долевые инструменты. По пакетам акций инвесторы получают дивиденды, если имеется прибыль у компании эмитента. Дивиденды действительно есть плата за пользование деньгами. Но они не являются исключительно платой за пользование деньгами ВО ВРЕМЕНИ.

2 вопрос – тест. Финансовый актив управляется только с целью получения денежных потоков по активу (то есть управляется на контрактно -доходной основе)?

Существуют две основные цели инвестирования в финансовые активы: спекулятивная и консервативная бизнес модели.

· Предприятие может купить финансовый актив с намерением перепродать его в будущем с целью получения прибыли от изменения его рыночной стоимости. Для этого должен существовать потенциальный покупатель и открытый или ограниченный рынок. В течение срока владения активом могут иметь место доходы от начисления процентов или дивидендов. Такие финансовые активы целесообразно оценивать по справедливой стоимости, в случае, если бизнес модель отражает спекулятивный тип операций.

· Предприятие может предоставить другой стороне ссуду и удерживать ее до срока погашения, получая основные платежи по погашению долга и начисленные проценты. Доход компании — инвестора возникает в результате получения денежных платежей от заемщика. Такой актив целесообразно оценивать по амортизированной стоимости, но только в случае, если бизнес модель отражает этот консервативно-инвестиционный тип операций.

После публикации очередной редакции стандарта у пользователей возник вопрос: а что если модель не консервативная и не спекулятивная, а смешанная? Действительно, компания может удерживать финансовые активы в рамках бизнес-модели, цель которой достигается как путем получения предусмотренных договором денежных потоков, так и через перепродажу финансовых активов. Существуют различные цели, которые могут соответствовать такому типу бизнес- модели, например,

  • управление ежедневной ликвидностью,
  • получение определенного уровня доходности по процентам,
  • обеспечение соответствия сроков действия финансовых активов срокам действия обязательств, финансируемых данными активами.
Читайте так же:  Бухгалтерские документы

Смешанная бизнес — модель НЕ может применяться к вложениям в акции, здесь можно рассматривать только долговые активы.

При первоначальном признании предприятие может принять не подлежащее отмене решение представлять в составе прочего совокупного дохода последующие изменения справедливой стоимости инвестиции в долевой инструмент (акции), не предназначенный для торговли. Инвестиции в долевые инструменты, не предназначенные для торговли, могут являться стратегическим владением акций в других компаниях либо с целью будущей покупки всего предприятия, либо как часть торговых отношений, либо из-за политических требований. Любые изменения справедливой стоимости следует отражать в прочем совокупном доходе вплоть до окончательного выбытия актива.

[3]

Надо заметить, что выбор любой их трех бизнес моделей должен осуществляться на уровне менеджмента предприятия, его стратегии, а не на уровне очередного купленного пакета активов.

3 вопрос. Используется возможность учета по СС? (FV Option)

При первоначальном признании компания может безотзывно классифицировать финансовые активы и обязательства как оцениваемое по справедливой стоимости через прибыль или убыток, если это обеспечивает представление более уместной, то есть более качественной финансовой информации, поскольку устраняет или значительно сокращает несоответствие оценки, именуемое «учетным несоответствием». Мы говорим об учетном несоотнесении, которое возникло бы при оценке активов или обязательств с использованием различных основ. Например, признаем активы по справедливой стоимости, а обязательства — по амортизированной стоимости. Тогда колебания прибыли и убытков от изменения СС не будут компенсированы признанными финансовыми расходами по амортизации обязательства по эффективной процентной ставке.

Стандарт также разрешает компаниям, скорее всего это будут профессиональные участники рынка, выбрать модель по управлению группой финансовых активов и финансовых обязательств на основе справедливой стоимости с отнесением ее изменения в ОПУ. Модель требуется задокументировать официально как стратегию управления рисками или считать такую модель инвестиционной стратегией. Причем финансовая информация, которая предоставляется ключевым членам руководящего персонала, должна быть сформирована на основе выбранной модели учета по ССОПУ.

Делаем выводы, используя схему — дерево решений и последовательно отвечая на приведенные выше три вопроса.

Все финансовые ДОЛГОВЫЕ активы учитываются по амортизированной стоимости, кроме тех, которые

· не прошли два теста или

· активы прошли оба теста, но было решено при признании актива выбрать учет по СС через ОПУ ( FV Option) для уменьшения «учетного несоответствия».

Иными словами, финансовый актив должен оцениваться по амортизированной стоимости только, если одновременно выполняются оба следующих условия:

· актив удерживается в рамках консервативной бизнес модели,

· потоки денежных средств есть исключительно платежами основного долга и процентов на непогашенную сумму основного долга.

o Но при этом не используется возможность учета по ССОПУ

Примеры учета долговых активов:

· Учет классических ссуд выданных и дебиторской задолженности — по амортизированной стоимости.

· Учет облигаций, которые прошли тест на денежные потоки, а бизнес модель консервативная, по амортизированной стоимости.

· Если облигации, ссуды, векселя — спекулятивные, то учет по ССОПУ.

· Если тест финансовым долговым активом на денежные потоки не пройден, то учет ССОПУ.

· Если тест на денежные потоки пройден, а бизнес модель по облигации смешанная, то учет ССПСД в обязательном порядке.

Все долевые финансовые активы (вложения в акции) учитываются по справедливой стоимости с отнесением ее изменения в ОПУ (ССОПУ), кроме тех, которые было решено учитывать по ССПСД по выбору компании.

И не забываем, что МОЖНО при определенных обстоятельствах (устранение бухгалтерского несоотнесения) ВСЕ финансовые активы учитывать по ССОПУ в рамках возможности учета по СС.

Видео (кликните для воспроизведения).

Учет по справедливой стоимости. Доходы и расходы по финансовому активу, оцениваемому по справедливой стоимости, отражается в составе совокупного дохода как прибыль или убыток в ОПУ или прочий совокупный доход (ПСД).

Решение принимается при первоначальном признании активов, но изменение СС на ПСД относим по разным правилам и основаниям:

· изменение СС долевых активов по решению компании, если акции не торговые,

· по долговым активам в обязательном порядке при наличии смешанной бизнес модели.

Согласно МСФО (IFRS) 9 предприятие может реклассифицировать финансовые активы в том случае, если изменилась бизнес модель предприятия по управлению данными инвестициями. Предполагается, что такие изменения будут происходить редко. Они должны устанавливаться в результате внешних или внутренних обстоятельств, быть существенными для деятельности компании. Если предприятие реклассифицирует финансовые активы, оно будет применять реклассификацию перспективно с даты реклассификации. Это означает, что не нужно пересчитывать ранее отраженные прибыли, убытки или проценты.

На практике компании могут пытаться манипулировать финансовыми результатами через изменение учета финансовых активов. Положения МСФО 9 препятствуют этим неблаговидным потенциальным действиям. Изменение учета при реклассификации активов допускается только на первое число следующего отчетного периода.

Оценка и классификация финансовых обязательств. Первоначально при признании все обязательства оцениваются по справедливой стоимости, как было отмечено ранее. Затем компании классифицирует все финансовые обязательства как оцениваемые по амортизированной стоимости с использованием метода эффективной ставки процента, или по справедливой стоимости.

Учет обязательств по ССОПУ разрешен, если они классифицированы как торговые или был выбран такой подход в рамках возможности учета по СС для уменьшения ученого несоотнесения.

Активы и обязательства считаются торговыми, если они:

· приобретены или приняты, главным образом, с целью продажи или обратной покупки в ближайшем будущем;

Читайте так же:  Дефектная ведомость на списание основных средств (образец)

· при первоначальном признании являются частью портфеля определенных финансовых инструментов, которые управляются как единая группа, и практика свидетельствуют о том, что операции с ними совершались с целью получения краткосрочной прибыли;

· являются производными инструментами.

Новшество МСФО 9 заключается в оценке и выделении суммы собственного кредитного риска с отнесением ее на прочий совокупный доход. Это в первую очередь относится к выпущенным облигациям, имеющим рыночные котировки.

Итак, если компания выбрала категорию учета обязательств по СС, то представляет прибыль или убыток от изменения СС следующим образом:

· величина изменения справедливой стоимости финансового обязательства, которая возникла из-за изменения собственного кредитного риска, в составе прочего совокупного дохода (ПСД), и

· оставшаяся величина изменения справедливой стоимости обязательства — в составе прибыли или убытка (ОПУ),

· за исключением тех случаев, когда влияние изменений кредитного риска по обязательству, привело бы к возникновению или увеличению учетного несоответствия в прибыли или убытке (используется возможность учета по ССОПУ).

В МСФО 9 сказано, что предприятие не должно реклассифицировать финансовые обязательства.

6.6. Мсфо (ias) 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка»

Цель МСФО (IAS) 39 состоит в установлении принципов признания и оценки финансовых активов, финансовых обязательств и некоторых договоров о покупке или продаже нефинансовых статей. В МСФО (IAS) 39 используются термины в значениях, которые указаны в МСФО (IAS) 32, а также вводится ряд дополнительных терминов.

Производный инструмент – это финансовый инструмент или иной договор, входящий в сферу применения МСФО (IAS) 39 и обладающий всеми тремя приведёнными ниже характеристиками:

его стоимость меняется в результате изменения конкретной процентной ставки, курса ценной бумаги, цены товара, валютного курса, индекса цен или ставок, кредитного рейтинга или кредитного индекса, другой переменной (иногда называемой «базисной»);

для его приобретения не требуются первоначальные инвестиции или необходимы небольшие первоначальные инвестиции по сравнению с другими контрактами, курс которых аналогичным образом реагирует на изменения рыночной конъюнктуры;

расчёты по нему осуществляются в будущем.

МСФО (IAS) 39 рассматривает классификацию финансовых активов в учёте и отчётности по четырём категориям:

финансовые активы, предназначенные для торговли;

инвестиции, удерживаемые до погашения;

займы и дебиторская задолженность;

финансовые активы, имеющиеся в наличии для продажи.

Данная классификация применяется вместо подразделения финансовых активов и обязательств на долгосрочные и краткосрочные.

Финансовые активы, предназначенные для торговли, приобретаются в основном с целью извлечения прибыли в результате краткосрочных ценовых колебаний под влиянием рыночной конъюнктуры или получения процента за посредничество, маржи дилера и т.п. Даже независимо от целей приобретения финансовые активы классифицируются как предназначенные для торговли, если они входят в портфель краткосрочных инвестиций, предполагающих прибыльную продажу. Операции с финансовыми инструментами из данного портфеля свидетельствуют, что сделки заключались преимущественно с целью получения прибыли в краткосрочной перспективе. Производные финансовые активы всегда относят к категории предназначенных для продажи.

Инвестиции, удерживаемые до погашения, включают финансовые инструменты с фиксируемыми или иначе определёнными платежами и с точно определённым сроком погашения, которыми компания способна и намерена владеть до установленного срока погашения. Предоставленные компанией займы и дебиторская задолженность включаются в самостоятельную классификационную категорию и к инвестициям, удерживаемым до погашения, не относятся.

Долговые ценные бумаги с переменной процентной ставкой удовлетворяют критериям, позволяющим их классифицировать как удерживаемые до погашения. Большинство долевых ценных бумаг нельзя отнести к удерживаемым до погашения из-за неопределённости срока их обращения.

Финансовые активы, которые могут быть отозваны досрочно, можно отнести к удерживаемым до погашения:

если компания намерена и имеет возможность удерживать их до отзыва или погашения;

[1]

если компания может возместить путём амортизации или как-либо иначе практически всю балансовую стоимость активов, включая выплаченную премию и принятые на баланс затраты по совершению сделки.

Финансовые активы с правом требования их досрочного погашения могут включаться в категорию удерживаемых до погашения только при твёрдом намерении компании не прибегать к своему праву требовать досрочное их погашение.

К данной классификационной группе стандарты предъявляют повышенные требования. Продажа инвестиций, удерживаемых до погашения, на суммы, признаваемые достаточно существенными, может вызывать ограничения для классификации и учёта таких инвестиций. Компания вынуждена приостановить признание в финансовой отчётности инвестиций, удерживаемых до погашения, в текущем отчётном году и в течение последующих двух лет. На этот период финансовые активы, удерживаемые до погашения, должны быть переквалифицированы как имеющиеся в наличии для продажи. То же касается и иных финансовых активов, признаваемых в период действия данного ограничения.

Выданные займы и дебиторская задолженность составляют финансовые активы, возникшие в результате предоставления денежных средств, товаров и услуг другой компании, за исключением тех, которые предназначены для их переуступки в краткосрочной перспективе. Такие активы классифицируются как предназначенные для торговли. Выданные займы и дебиторская задолженность не должны классифицироваться как удерживаемые до погашения.

Ссуда считается выданной, если компания перевела деньги и приобрела право требования по сделке в день её оплаты. Если ссуда предоставлена другим кредитором, она может включаться в данную классификационную группу при условии немедленной её оплаты в день оформления данной ссуды другим кредитором.

Ссуды и дебиторские долги, которые не предоставлялись непосредственно компании, а были перекуплены, учитываются как финансовые активы, удерживаемые до погашения, имеющиеся в наличии для продажи или предназначенные для торговли.

Финансовые активы, имеющиеся в наличии для продажи, – это остаточная классификационная категория, в которую включаются все те финансовые активы, которые не подходят ни под одну из вышеперечисленных категорий. Финансовый актив классифицируется как предназначенный для торговли, если он является частью портфеля аналогичных активов, сделки с которыми подтверждают их коммерческий характер, то есть отчётливо демонстрируется стремление к получению прибыли от операций и сделок с данными финансовыми инструментами.

Финансовые обязательства классифицируется в учёте и отчётности:

Читайте так же:  Что грозит работодателю, если зарплата меньше мрот

на торговые финансовые обязательства;

прочие финансовые обязательства.

Торговые финансовые обязательства подлежат отражению в учёте и финансовой отчётности по справедливой стоимости, прочие финансовые обязательства – по амортизированной стоимости.

IAS 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка»

На сегодняшний день МСФО IAS 39 дает правила оценки и учета обесценения финансовых активов. Было принято решение заменить МСФО IAS 39 на более простой в применении, более логичный стандарт по учету финансовых инструментов. Новый стандарт МСФО IFRS 9 обязателен к применению с 1 января 2018 года.

Тема обесценения финансовых активов приобрела особую актуальность в период финансового кризиса. Запоздалое по времени признание потерь по финансовым активам, в том числе по выданным кредитам, стало очевидным для всех подтверждением слабости действующей системы международного учета. Предлагается новая модель ожидаемых, а не уже понесенных убытков. Стандарт требует, чтобы компании признавали убытки сразу при первоначальном признании финансовых активов, и пересматривали созданный резерв под убытки на регулярной основе. При переоценке резерва учитываются не только произошедшие негативные события, но также текущие и будущие обстоятельства.

В июльском 2014 года выпуске «Инвесторских перспектив» – специального информационного сообщения для инвесторов, посвященного МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты» была опубликована статья Сью Ллойд (Sue Lloyd), члена Совета по МСФО. Позвольте привести цитату, потому как точнее и не скажешь:

«Самым большим отличием в новом стандарте станет учет обесценения. МСФО 9 требует от организаций оценивать и учитывать ожидаемые кредитные потери по всем финансовым инструментам, которых это касается, и неважно, идет ли речь о простом денежном займе или инвестициях в финансовый инструмент. Кроме того, в ходе измерения величины ожидаемых кредитных потерь организации должны будут пользоваться всей существенной в этом плане информацией, что имеется у них в наличии (впрочем, без того, чтобы нести значительные затраты на ее получение). Очень важно, чтобы информация эта содержала не только исторические и сегодняшние данные по потерям, но и надежные, подтверждаемые фактами данные на будущее. Эти изменения, касающиеся момента признания и учета подтвержденной информации с прицелом на будущее, представляют собой серьезные различия с действующим стандартом, который оговаривает признание потерь только в момент их фактической реализации. И даже в этом случае при измерении величины потерь принимаются в расчет эффекты только тех событий, которые уже случились. Новые требования по обесценению должны помочь инвесторам, которых беспокоит тот факт, что признание обесценений осуществляется «слишком поздно и в недостаточном объеме»»

МСФО 9 решает задачу учета финансовых инструментов, предлагая смешанную модель их учета по справедливой стоимости и по амортизированной стоимости. Коротко и по существу ниже приведены единые правила проведения теста на обесценение финансовых активов:

  • часть ожидаемых кредитных потерь (на протяжении 12-месячного периода) признается в отношении всех финансовых инструментов с момента их первоначального приобретения или выпуска. Затем, если имеет место существенное увеличение кредитного риска финансового инструмента с момента его первоначального приобретения, возможные потери будут признаваться по всему периоду обращения актива.
  • расчет процентного дохода зависит от того, является ли в действительности актив обесцененным. Первоначально процент рассчитывается с применением эффективной ставки к общей балансовой стоимости актива (ГРОСС). Это новые правила. Однако в случае, если актив уже рассматривается как обесцененный, то эффективная ставка применяется в отношении стоимости актива за вычетом резервов по обесценению (НЕТТО). Работаем аналогично действующим правилам МСФО 39.

Общее правило по тестированию активов на обесценение согласно МСФО очень простое: любой актив (в том числе финансовый) считается обесцененным, когда его оценочная возмещаемая стоимость ниже балансовой стоимости. То есть на бумаге бухгалтер признает и отражает стоимость актива большую, чем актив, как ожидается, принесет экономических выгод. Рассмотрим положения нового МСФО 9 подробнее.

Сфера применения МСФО 9 в области проведения теста на обесценения активов.

Тестируются на обесценение долговые финансовые активы только двух категорий: учитываемых по амортизированной стоимости и по справедливой стоимости с отнесением изменения на прочий совокупный доход. Отдельно рассматривается вопрос об обесценении дебиторской задолженности по аренде (МСФО IAS 17 «Аренда»), активов по договорам с клиентами (МСФО IFRS 15 «Выручка») или обязательств по предоставлению займа и договорам финансовой гарантии (МСФО IFRS 9 «Финансовые инструменты»). Применяется единая модель для тестирования на обесценение.

Не тестируются долевые финансовые активы, обязательства по предоставлению займа и финансовые активы, учитываемые по справедливой стоимости с отнесением ее изменения на ОПУ.

Кредитные убытки и ожидаемые кредитные убытки. Оценка ожидаемого кредитного убытка.

Кредитный убыток — Разница между всеми предусмотренными договором денежными потоками, причитающимися в соответствии с договором, и всеми денежными потоками, которые компания ожидает получить, дисконтированная по первоначальной эффективной процентной ставке. Термин “PV of сash shortfall” можно перевести как «недополучение» денег с учетом стоимости денег во времени.

Ожидаемые кредитные убытки — средневзвешенное значение кредитных убытков, определенное с использованием соответствующих рисков наступления дефолта в качестве весовых коэффициентов. Компания должна оценивать ожидаемые кредитные убытки по финансовому инструменту способом, который отражает:

  • непредвзятую и взвешенную с учетом вероятности сумму, определенную путем оценки диапазона возможных результатов;
  • временнýю стоимость денег и обоснованную и подтверждаемую информацию о прошлых событиях, текущих условиях и прогнозируемых будущих экономических условиях, доступную на отчетную дату без чрезмерных затрат или усилий.

Период рассмотрения ожидаемых кредитных убытков (Приложение 2).

По состоянию на каждую отчетную дату компания должна создавать оценочный резерв под убытки по финансовому инструменту в сумме, равной ожидаемым кредитным убыткам за весь срок, если кредитный риск по данному финансовому инструменту значительно увеличился с момента первоначального признания. Если по состоянию на отчетную дату отсутствует значительное увеличение кредитного риска по финансовому активу с момента первоначального признания, компания признает оценочный резерв под убытки по данному финансовому активу в сумме, равной 12-месячным ожидаемым кредитным убыткам.

Читайте так же:  Анализ рынка силами клиентов

Согласно стандарту 12-месячные ожидаемые кредитные убытки, часть ожидаемых кредитных убытков за весь срок, представляющая собой ожидаемые кредитные убытки, которые возникают вследствие дефолтов по финансовому инструменту, возможных в течение 12 месяцев после отчетной даты.

Итак, при признании финансовых активов СРАЗУ создаем резерв под возможные кредитные убытки, рассматривая ТОЛЬКО период 12 месяцев. Это только часть ожидаемых кредитных потерь, так как период ограничен. Далее, в следующие отчетные периоды, если имеет место существенное увеличение кредитного риска финансового инструмента (с момента его первоначального приобретения), потери будут оцениваться и признаваться по всему периоду обращения активов. Такие возможные кредитные убытки называются — окончательные («lifetime»). Цель стандарта — признание ожидаемых кредитных убытков за весь срок для всех финансовых инструментов, кредитный риск по которым значительно увеличился с момента первоначального признания, будь то оценка на индивидуальной или групповой основе, принимая во внимание всю обоснованную и подтверждаемую информацию, в том числе прогнозную.

Подход к определению значительного увеличения кредитного риска.

По состоянию на каждую отчетную дату компания должна оценивать, значительно ли увеличился кредитный риск по финансовому инструменту с момента его первоначального признания. При проведении оценки она должна ориентироваться на изменение риска наступления дефолта на протяжении ожидаемого срока действия финансового инструмента, а не на изменения суммы ожидаемых кредитных убытков.

Чтобы сделать такую оценку, компания сравнивает риск наступления дефолта по финансовому инструменту по состоянию на отчетную дату с риском наступления дефолта по финансовому инструменту на дату первоначального признания. Анализируется обоснованная и подтверждаемая информация, доступную без чрезмерных затрат.

Компания вправе использовать допущение, что кредитный риск по финансовому инструменту не увеличился значительно с момента первоначального признания, если было определено, что финансовый инструмент имеет низкий кредитный риск по состоянию на отчетную дату. В руководстве по применению МСФО 9 приведен список индикаторов, которые могут быть использованы при анализе изменений кредитного риска.

Начисление процентного дохода по финансовому активу. (Приложение 1)

Процентная выручка должна рассчитываться с использованием метода эффективной процентной ставки, что означает применение эффективной процентной ставки к валовой балансовой стоимости (ГРОСС) финансового актива, кроме нижеприведенных двух исключений.

Применяется эффективную процентную ставку к амортизированной стоимости (НЕТТО) финансового актива для:

1. приобретенных или созданных кредитно-обесцененных финансовых активов. В случае таких финансовых активов организация должна применять эффективную процентную ставку, скорректированную с учетом кредитного риска, к амортизированной стоимости (НЕТТО) финансового актива с момента первоначального признания.

2. финансовых активов, которые не являются приобретенными или созданными кредитно-обесцененными финансовыми активами, но которые впоследствии стали кредитно-обесцененными финансовыми активами.

Приобретенные или созданные кредитно-обесцененные финансовые активы. Как создавать резервы, если актив сразу «плохой»? (Приложение 2)

Финансовый актив считается кредитно-обесцененным, когда происходит одно или несколько событий, которые оказывают негативное влияние на расчетные будущие денежные потоки по такому финансовому активу. Подтверждением кредитного обесценения финансового актива являются наблюдаемые данные. Для учета «плохих», уже кредитно-обесцененных активов, требуется оценивать возможные ожидаемые кредитные потери по всему сроку обращения актива. а не по сроку 12 месяцев. Компания должна применять эффективную процентную ставку, скорректированную с учетом кредитного риска, к амортизированной стоимости финансового актива с момента первоначального признания.

Упрощенный подход для торговой дебиторской задолженности, активов по договору и дебиторской задолженности по аренде. (Приложение 2)

Разрешается оценивать ожидаемые кредитные убытки по всему полному сроку обращения этой группы активов. Выбранный подход требуется прописать в учетной политике компании, эта возможность касается торговой дебиторской задолженности, активов по договорам с клиентами, имеющим финансовую составляющую.

Подводим итоги по требованиям нового МСФО 9 в части создания резервов на обесценение финансовых активов

Стадия 1. Новая модель ожидаемых, а не уже понесенных потерь требует, чтобы компании признавали ожидаемые кредитные убытки при первоначальном признании актива. Часть ожидаемых кредитных потерь (на протяжении 12-месячного периода) признается в отношении всех финансовых инструментов, которых это касается, с момента их первоначального приобретения или выпуска.

Стадия 2. Далее на регулярной основе производится оценка увеличения кредитного риска по активу. В последующие отчетные периоды, если имеет место существенное увеличение кредитного риска финансового инструмента с момента его первоначального приобретения, ожидаемые кредитные убытки (возможные потери) будут признаваться как окончательные («lifetime») по всему периоду обращения актива. Если нет увеличения кредитного риска, то продолжаем учет актива по правилам стадии 1.

Стадия 3. Реальный кредитный убыток имеет место, если произошли негативные события, влияющие на будущие денежные потоки, то есть их недополучение. Актив является в действительности обесцененным. Периодом для прогноза будущих потоков является весь оставшийся срок. Потоки дисконтируются и сравниваются с балансовой стоимостью актива. Здесь работают правила, аналогичные сегодняшним из МСФО 39. Также начисление процентного дохода в новом МСФО 9 по таким активам соответствует подходам МСФО 39.

Видео (кликните для воспроизведения).

Расчет процентного дохода зависит от того, является ли в действительности актив обесцененным. Первоначально процент рассчитывается с применением эффективной ставки к общей (валовой или ГРОСС) стоимости актива. Если актив рассматривается как обесцененный, эффективная ставка применяется в отношении амортизационной стоимости актива, т.е. за вычетом резервов по обесценению (стоимости НЕТТО).

Источники


  1. Новицкий, И.Б. Римское право; М.: Гуманитарное знание, 2011. — 245 c.

  2. Соколова Э. Д. Правовое регулирование финансовой деятельности государства и муниципальных образований; Юриспруденция — Москва, 2009. — 264 c.

  3. Миронов, Иван Суд присяжных. Стратегия и тактика судебных войн / Иван Миронов. — М.: Книжный мир, 2015. — 672 c.
  4. /oli>

    Ias 39 «финансовые инструменты признание и оценка»
    Оценка 5 проголосовавших: 1

ОСТАВЬТЕ ОТВЕТ

Please enter your comment!
Please enter your name here